El TEAC permite cambiar la opción de tributación individual o conjunta declarada en el IRPF de años anteriores
- Introducción
La opción de individual o conjunta ejercitada para un período impositivo no puede ser modificada con posterioridad respecto del mismo una vez finalizado el plazo de presentación de la declaración del IRPF. Además, el artículo 119.3 de la LGT establece que las opciones tributarias que se deban ejercitar con la presentación de una declaración no podrán rectificarse con posterioridad. Salvo que la rectificación se presente en el período reglamentario de declaración.
Este es el criterio general, pero no obstante existen algunas excepciones pudiendo instar el contribuyente la rectificación si acredita que se padeció un error en la formación de su voluntad y que ese error no fue imputable a él, sino motivado por causas ajenas que afectaron a su decisión.
- Caso usual
Contribuyente que solicita en un periodo fiscal X se le reconozca una determinada discapacidad. El Organismo correspondiente la acuerda y concede en un año posterior Y.
Los efectos fiscales de la discapacidad son desde el MOMENTO DE LA SOLICITUD (X), no del acuerdo (Y).
Misma conclusión. Pregunta 134578 del INFORMA: “CERTIFICADO GRADO DE DISCAPACIDAD: EFECTOS (II)” y diversas consultas vinculantes de la DGT.
El contribuyente, una vez sabe al año siguiente que le han dado la discapacidad, intenta presentar una declaración rectificativa por IRPF del año anterior incluyendo la elevada desgravación fiscal. Resulta ahora, con esa inclusión, que es más favorable la conjunta cuando en su momento eligió la individual. El programa de la AEAT que no deja ser una máquina, no entiende de excepciones y no deja hacer la rectificativa por la irrevocabilidad de la opción y ello por cuanto ha pasado el plazo de presentación reglamentario de aquél IRPF que se pretende modificar.
Ante ello cabe impugnar la autoliquidación ante la AEAT invocando lo siguiente:
- Resolución del TEAC de 28/03/2023. Unificación de criterio.
Unifica el criterio de una anterior Resolución de 31/01/2023.
Resumimos los hechos que son extrapolables al caso usual planteado:
“El interesado solicitó la discapacidad el 28-12-2017 pero no le fue reconocida hasta marzo de 2020, aunque con efectos desde la solicitud. El TEAR de Asturias estimó la rectificación del IRPF 2017 y 2018. Al considerar que los reclamantes presentaron declaración individual por ser la más favorable conforme a las circunstancias existentes, que posteriormente cambiaron. Siendo en este caso admisible la modificación a la opción de tributación conjunta. Dado que concurre error en la formación de la voluntad no imputable al contribuyente.”
El TEAC desestima la reclamación de Hacienda y unifica criterio en el sentido siguiente:
“Como regla general, la opción por la tributación conjunta o individual en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas es irrevocable una vez finalizado el período reglamentario de presentación de la autoliquidación. Esta irrevocabilidad debe interpretarse y entenderse “rebus sic stantibus” es decir, estando así las cosas o mientras estas no cambien. De forma que en caso de que se produzca una modificación sustancial en las circunstancias que llevaron al ejercicio de una u otra opción, deberá otorgarse al contribuyente la posibilidad de mudar la opción inicialmente emitida a través de los procedimientos previstos a tal efecto por el ordenamiento jurídico -esto es, vía rectificación de autoliquidación, declaración complementaria o en el marco de un procedimiento de comprobación-, siempre y cuando la citada modificación no sea imputable al obligado tributario.”
Indicamos que justo eso sucede en el caso planteado: de haberse notificado la discapacidad al contribuyente ANTES del vencimiento del plazo de presentación de su IRPF, se hubiera optado obviamente por la TRIBUTACION CONJUNTA.
- Otros pronunciamientos judiciales en casos similares
1.Tribunal Supremo ha reconocido que la irrevocabilidad de las opciones no es absoluta, y ha utilizado esta cláusula para un caso muy específico , como se puede ver en sus sentencias del 15 de octubre de 2020, recurso de casación 6189/2017 y del 24 de marzo de 2021, recurso de casación 327/2019.
2.Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, en sentencia de 5 de mayo de 2017 (RCA n º 1131/2013) señalaba que es aceptable la rectificación cuando ha existido un vicio de la voluntad en el momento de ejercer la opción, por circunstancias no imputables a los propios interesados.
3.Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León de 28 de noviembre de 2018 (recurso n º 62/2018). Esta sentencia conocía de un supuesto en el que los cónyuges presentaron la declaración por el IRPF del ejercicio 2013 en la modalidad de tributación conjunta. Una vez cobrados unos atrasos a imputar en el ejercicio 2013 presentaron declaraciones complementarias en tributación individual. Ha habido por tanto un cambio de las circunstancias objetivas respecto al momento en que se formuló la declaración y no ha sido debido a circunstancias imputables a los sujetos pasivos, por lo que se estimaba el recurso.
Por tanto, y en el caso particular de la opción por la tributación conjunta/individual en el IRPF, los Tribunales Superiores de Justicia y el Tribunal Central han reconocido la posibilidad de rectificar la opción inicialmente ejercitada, una vez finalizado el plazo reglamentario de presentación de la declaración, cuando esa rectificación obedece a un error material o a un cambio de las circunstancias objetivas respecto al momento en que se formuló la declaración siempre que, en uno y otro caso, no sean imputables al obligado tributario. Dicho con otras palabras, al tratarse de una opción voluntaria, para existir como tal es necesario que la voluntad no se encuentre viciada por circunstancias no imputables a los propios interesados. Es decir, la rectificación será posible cuando ha existido un vicio de la voluntad en el momento de ejercer la opción por circunstancias no imputables al obligado tributario.
Como conclusión, animo a aquellos contribuyentes en los casos en los que esa voluntad no se encuentre viciada por circunstancias no imputables a los propios interesados, que impugnen su declaración a la vista de lo aquí expuesto. No es definitivo que no se pueda cambiar la opción tributaria (individual/conjunta o viceversa) en el IRPF una vez pasado el plazo reglamentario de su presentación.
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