Impuesto sobre Sociedades: Hacienda rechaza la compensación de bases negativas en declaraciones presentadas fuera de plazo.
Hacienda ha empezado de forma “agresiva” a regularizar fiscalmente a sociedades que, habiendo presentado la declaración del Impuesto sobre Sociedades una vez finalizado el plazo voluntario (extemporáneamente), hubieran compensado bases imponibles negativas.
El motivo es la “atrevida” Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) de 4 de abril de 2017, que califica la compensación de bases imponibles negativas como una opción del contribuyente. Al ser calificada como una opción, ésta deberá ser ejercitada en el momento de la presentación de la declaración en plazo, sin que quepan posteriores rectificaciones sobre la misma una vez pasado el plazo de declaración en periodo voluntario.
Pues bien, para el TEAC (y Hacienda) esa opción se ejercita con la presentación de la declaración del IS, siendo aplicable el art.119.3 LGT que invoca Hacienda en las “paralelas” que está notificando: “las opciones tributarias se deben ejercitar, solicitar o renunciar con la presentación de la declaración, y no puede rectificarse posteriormente, salvo que esta rectificación se realice en el plazo voluntario de declaración.”
En base a ello, Hacienda considera que si una sociedad no compensó en plazo sus bases imponibles negativas o aplicó un importe inferior al límite máximo compensable, posteriormente no podría modificar o alterar las bases empleadas, ni voluntariamente ni tras un procedimiento de comprobación. Esto es, equivale a una renuncia a la opción que tenía en plazo.
Es necesario aclarar que lo que se pierde es la posibilidad de compensar la base negativa en el ejercicio fiscal que debió declararse en plazo, ya que como asevera Hacienda en sus propias liquidaciones, “dicho importe podrá ser compensado en ejercicios futuros siempre que la autoliquidación se presente en plazo”.
El TEAC, en dicha Resolución, viene a concretar diversas situaciones:
- Si la entidad presentó una declaración negativa o cero, al no existir la posibilidad de compensar, no se ha decantado por ninguna opción y podrá optar posteriormente mediante rectificación de la liquidación, declaración complementaria o incluso en el seno de procedimiento de comprobación.
- Si la entidad compensó al máximo la base imponible negativa, es que implícitamente ha optado por siempre compensar bases negativas al máximo.
- Si la entidad optó por no compensar importe alguno aun pudiendo, o lo hizo por importe inferior al máximo, ya no podrá cambiar esta opción numérica con posterioridad.
- Si la entidad no presentó declaración en el plazo voluntario, es que opta por el total diferimiento de las bases negativas y no podrá cambiar esta opción.
Mi opinión, como la de otros compañeros, es la siguiente: el invocado por Hacienda art.119.3 alude a “opciones” y, al igual que considera la doctrina y algún Tribunal de Justicia, el ejercicio a compensar bases negativas no debiera ser interpretado como una opción tributaria, sino un derecho cuyo ejercicio no se encuentra sometido a criterio alguno por la Ley, al establecer solo ésta que los contribuyentes “podrán” compensar, sin más.
Las opciones deben estar recogidas expresamente como tales en la normativa y, además, deben implicar un “cara o cruz” (ejemplo típico es la declaración conjunta o individual en el IRPF).
A mi juicio, el TEAC realiza una interpretación algo abusiva de la norma en perjuicio del contribuyente, que no realiza ninguna declaración de voluntad mediante la cual ejercite una opción, únicamente se trata de un incumplimiento de la obligación de presentar la declaración en plazo. No permitir la compensación de bases, aunque la declaración sea extemporánea, supone privar a esa sociedad de ese derecho legalmente reconocido.
Por el momento, Hacienda no está aplicando sanción – faltaría más al ser un tema muy interpretativo y discutible – y está exigiendo la cuota resultante más intereses de demora, si bien va a permitir “posponer” para el futuro esa base imponible negativa no compensada en plazo.
Ya habrá que analizar caso a caso. Los más graves se están dando en sociedades que no compensaron en plazo esas bases negativas y que empiezan a estar inactivas o aquellas que no van a tener ya beneficios de futuros, perdiendo – ahí sí definitivamente – ese “crédito fiscal”. A esas las animaría a recurrir.
Estamos ante un criterio que no es del todo vinculante para la Administración por cuanto no es reiterado (es único por ahora) y no resuelve un recurso de alzada en unificación de criterio. Además, se podría hasta invocar que las declaraciones del Impuesto que se hayan presentado con anterioridad a la fecha de la resolución del TEAC (4 de abril de 2017) no les debieran afectar retroactivamente por un cambio de doctrina administrativa, ya que esto sería contrario a determinados principios constitucionales.
No queda otro remedio que esperar a ver si este criterio discutible es respaldado por el propio TEAC y admitido, en su caso, por los Tribunales. Y sin perjuicio de lo anterior, valorar en función de cada caso si recurrir o no.
ACTUALIZACION: La DGT sigue con su mismo criterio:
Consulta V2496-18 de 17/09/2018:
“De acuerdo con lo anterior, el hecho de no presentar la autoliquidación correspondiente al ejercicio 2016 relativa al concepto impositivo Impuesto sobre Sociedades dentro del plazo regulado en el artículo 124 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (BOE de 28 de noviembre) implica que la sociedad consultante no ejercitó el derecho a compensar base imponible negativa alguna optando por su total diferimiento, no siendo posible rectificar esta opción a través de la presentación de una autoliquidación extemporánea.”
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